Se trata de valorar los efectos fiscales en el Impuesto sobre Sociedades de la regularización de las deducciones del IVA soportado en las adquisiciones de bienes de inversión, cuando es aplicable la regla de prorrata general.
Normativa del Impuesto sobre Sociedades
El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), dispone que la base imponible de este impuesto se calcula corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la LIS, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
Por tanto, caso de que la LIS no establezca de forma expresa un criterio diferente al contable respecto de la calificación, valoración o imputación de ingresos y gastos, la LIS asume los criterios contables sobre la imputación de tales ingresos o gastos.
Por otra parte, el art. 17.1 LIS dispone que los elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con los criterios previstos en el Código de Comercio, corregidos por la aplicación de los preceptos establecidos en la LIS. Por tanto, si la LIS no establece ningún criterio especial sobre valoración de un elemento patrimonial, la LIS asume el criterio contable que resulte de la valoración de los mismos.
Normativa contable
De acuerdo con los criterios de valoración contenidos en el Plan General de Contabilidad respecto de los bienes comprendidos en el inmovilizado material, los mismos se valoran por su coste, ya sea éste el precio de adquisición o el coste de producción. Además, los impuestos indirectos que gravan los elementos del inmovilizado material sólo se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción cuando no sean recuperables directamente de la Hacienda Pública.
Asimismo, la norma de registro y valoración del Plan General de Contabilidad del Impuesto sobre el valor Añadido, establece que el IVA soportado no deducible forma parte del precio de adquisición de los activos corrientes y no corrientes, así como de los servicios, que sean objeto de las operaciones gravadas por el impuesto. Además, no alteran las valoraciones iniciales las rectificaciones en el importe del IVA soportado no deducible, consecuencia de la regularización derivada de la prorrata definitiva, incluida la regularización por bienes de inversión.
Por tanto, en la adquisición de bienes de inversión por entidades sujetas a la regla de prorrata en el IVA, el importe de este impuesto soportado deducible es el resultado de aplicar la prorrata provisional al importe del IVA soportado en la adquisición, el cual se cargará en la cuenta “472 HP IVA Soportado” y el resto del importe del IVA no deducible se computa como mayor valor del bien de inversión en la cuenta del grupo 2 que corresponda según la naturaleza del elemento de inmovilizado adquirido.
Por otra parte, la regularización del IVA soportado que corresponda en el ejercicio de adquisición del bien por la prorrata definitiva y la que corresponda en los cuatro ejercicios posteriores (nueva en la adquisición de terrenos o construcciones), de acuerdo con lo establecido en el art. 107 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, no altera el valor contable del bien de inversión, de forma que los ajustes que procedan de tales regularizaciones se cargan o abonan a la cuenta “472 HP IVA Soportado” con abono o cargo, respectivamente, en la cuenta “6392 Ajustes positivos de IVA de inversiones” y en la cuenta “6342 Ajustes negativos de IVA de inversiones”.
Efectos en el Impuesto sobre Sociedades
Dado que la LIS asume los criterios contables en esta materia se deduce lo siguiente:
- El valor contable del elemento de inmovilizado adquirido se asume a efectos fiscales, por lo que la parte del mismo que corresponda al IVA soportado no deducible, al formar parte del valor de adquisición, se transforma en gasto contable a través de la amortización del mismo, el cual es fiscalmente deducible con arreglo a los métodos de amortización admitidos en el IS (art. 12 LIS).
- El ingreso contable registrado en la cuenta 6392 Ajustes positivos de IVA de inversiones, se integra en la base imponible del IS, correspondiente al período impositivo en el que tiene lugar esa regularización del IVA.
- El gasto contable registrado en la cuenta 6342 Ajustes negativos de IVA de inversiones, se integra en la base imponible del IS, correspondiente al período impositivo en el que tiene lugar esa regularización del IVA.
Fuente: Asesor Excelente.
Este artículo ha sido realizado en base a un estudio técnico cedido a Asesor Excelente por su autor: D. José Antonio López-Santacruz. Inspector de Hacienda del Estado, exsubdirector general del Impuesto de Sociedades en la Dirección General de Tributos y actual autor del MEMENTO PRÁCTICO IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES de la editorial Francis Lefebvre.
